Технические вопросы по МСФО


ОТВЕТЫ

Вопрос 9. На данный момент наша группа компаний представлена отдельными юридически независимыми компаниями, зарегистрированными на физических лиц. Правда ли, что мы не можем составлять отчетность группы по МСФО до тех пор, пока не проведем полную реорганизацию бизнеса с формированием материнской и дочерних компаний?
Не совсем так. Действительно, МСФО не регламентируют процесс составления отчетности в такой ситуации, что, однако, не исключает возможности и даже необходимости формирования отчетности. Как и в иных случаях, когда МСФО не содержат четких указаний, компания самостоятельно формирует учетную политику, основываясь на требованиях стандартов, Концепции учета (Framework) и иных общепринятых подходов к учету. 
На практике финансовая отчетность таких групп компаний подготавливается не как консолидированная (включающая материнскую и дочерние компании), а как комбинированная отчетность, то есть отчетность, включающая ряд компаний, находящихся под общим контролем группы лиц, поскольку данная группа лиц имеет возможность управлять финансовой и хозяйственной политикой всех включенных в финансовую отчетность компаний с целью получения выгоды от их деятельности. При подготовке такой комбинированной отчетности обычно предполагается, что ни одна из консолидируемых компаний не имеет возможности определять финансовую и операционную деятельность других компаний группы, за исключением случаев наличия юридического контроля.
Технически юридически несвязанные между собой компании, фактически входящие в группу, консолидируются путем построчного суммирования активов и обязательств, а также статей капитала. Кроме того, все внутригрупповые остатки и операции, а также нереализованная прибыль от таких операций исключаются – как и обычно при составлении консолидированной отчетности.
Иногда ситуация в учете осложняется тем, что в течение отчетных периодов группа продолжает реструктуризироваться, оформляя юридически отношения, которые существовали де-факто. При отражении в отчетности по МСФО группы компаний факта юридического приобретения компании, которая и до этого фактически находилась под совместным контролем данной группы (или вышестоящей), стандарт IFRS 3 не применяется. Более того, МСФО не регулирует учет таких операций. На практике обычно применяется метод предшествующей стоимости (predecessor values method), который заключается в следующем.
1) Активы и обязательства приобретенной компании включаются в отчетность группы ретроспективно, начиная с более поздней из дат 1) даты наиболее раннего периода, представленного в отчетности 2) даты получения группой совместного контроля над данной компанией;
2) Активы и обязательства приобретенной компании включаются в отчетность группы по их следующей балансовой стоимости:
  • по балансовой стоимости, по которой они были отражены в составляемой консолидированной отчетности предыдущего собственника;
  • по балансовой стоимости, по которой они были отражены в отдельной отчетности компании (если данная компания ранее не включалась в консолидированную отчетность).
3) Разницы в учетных политиках должны быть элиминированы;
4) Разница между уплаченным вознаграждением и балансовой стоимостью чистых активов приобретенной компании на дату юридического приобретения группой относится на капитал (нераспределенная прибыль либо отдельная статья). Дополнительной деловой репутации не возникает.

Учитывая исторические условия развития бизнеса в России, данный метод применяется при составлении консолидированной отчетности по МСФО многими российскими группами компаний, которым приходится проходить через этот процесс. В открытом доступе имеются отчетности множества российских организаций (в том числе заверенных компаниями Большой четверки), составленные по этому принципу. Более того, известны и случаи размещения подобными российскими группами компаний акций на зарубежных биржах.
Таким образом, отсутствие прозрачной юридической структуры не является препятствием для составления отчетности по МСФО. Однако, безусловно, обычно это повышает риски в глазах иностранных пользователей такой отчетности.
Подробнее о комбинированной отчетности по МСФО см. статью руководителя департамента международной отчетности АКГ «Интерэкспертиза» Антона Каланова в журнале «Финансовый директор» 02/2011

Вопрос 10. Наша материнская компания находится за рубежом, ее аудитор – одна из компаний Большой четверки. Для проведения аудита нашей годовой отчетности и консолидационного пакета они прислали инструкции. Что нам делать с этими инструкциями?
Обычно аудиторы консолидированной отчетности выпускают инструкции локальным аудиторам, проверяющим консолидационные пакеты и отчетности компонентов – дочерних компаний. Самой компании они не нужны – Вы можете с ними ознакомиться только для того, чтобы понимать требуемые масштабы работы локальных аудиторов. Желательно показать инструкции аудиторам до заключения договора на аудит, потому что требования несколько отличаются по разным аудиторским компаниям, разным странам, разным клиентам и конкретным аудиторам. Но обычно требования примерно одинаковые и увеличивают объем работ только на 2-4 дня по сравнению с объемом работ без отчета аудитору материнской компании. А иногда они значительно снижают трудозатраты – когда требуется не аудит, а review или уровень существенности устанавливается не более высоком уровне.

Вопрос 11. Мы задумываемся о первом составлении отчетности по МСФО. Должны ли мы привлекать оценщика?
В соответствии с IFRS 1 при первом применении МСФО организация может, но не обязана, отразить во входящем балансе все или часть своих основных средств по справедливой стоимости. 
Каких именно оценщиков привлекать, лучше всего обсудить с предполагаемыми аудиторами отчетности. Если эти аудиторы – из компаний Большой  четверки, то они будут очень пристрастно подходить к кругу допустимых оценщиков. В соответствии со стандартами аудита любой аудитор не может согласиться с данными оценки без проверки и должен тщательно оценить проделанную оценщиками работу.
Такая переоценка возможна только один раз. Если в дальнейшем появится желание переоценить активы, то придется принять модель учета по справедливой стоимости и переоценивать активы достаточно часто (и таким образом, нести больше расходов на профессиональных оценщиков). Поэтому необходимо делать выбор (переоценивать активы или нет) на основании тщательного анализа затрат и выгод.
Основные эффекты переоценки:
  • Единовременные затраты на оценщиков;
  • Переоценка увеличит величину капитала компании (обычно существенно);
  • Переоценка снизит прибыль в отчете о прибылях и убытках (в результате увеличения амортизации) – обычно несущественно, так как срок полезного использования переоцениваемых активов (обычно – недвижимости) высок;
  • Часто имеет смысл переоценивать только недвижимость – стоимость многих активов (например, торгового оборудования, вычислительной техники и т.д.), скорее всего, только уменьшится, да и затраты на оценку несопоставимы с эффектом.
Для обоснованного принятия решения вы можете прислать нам реестр активов с основными их функциональными характеристиками (например, в части недвижимости: с датами постройки, балансовыми стоимостями, площадью, регионом расположения) этой информации обычно достаточно для оценки потенциального эффекта переоценки активов и стоимости этих работ.
Следует иметь в виду также, что иногда определение справедливой стоимости некоторых активов на дату перехода де-факто переходит из разряда добровольного в обязательное. Например, если стоимость активов по РСБУ не отражает реальной картины и никакими индексациями на гиперинфляцию этого не исправить, если активы получены в уставный капитал, как взнос в имущество, безвозмездно и не сохранились документы, подтверждающие определение стоимости этих активов. Все это, конечно, справедливо, только если разница стоимости существенна для финансовой отчетности организации.

Все вышеуказанное относится также к незавершенному строительству. Однако параллели с нематериальными активами проводить не следует. IFRS 1 позволяет отражать нематериальные активы компании на дату перехода по справедливой стоимости, только если имеется активный рынок на эти активы, что бывает крайне редко. Более того, многие нематериальные активы (например, товарные знаки) IAS 38 вообще запрещает признавать на балансе, и они подлежат списанию. Есть, впрочем, ряд особенностей признания нематериальных активов дочерних компаний, но только в отношении дочерних компаний, приобретенных не у лиц, находящихся под общим контролем.
Подробней об услугах АКГ «Интерэкспертиза» в области оценки для МСФО Вы можете узнать здесь, а если есть какие-то сложности – Вы всегда можете посоветоваться с нами.

Вопрос 12. Правда ли, что для представления отчетности по МСФО требуется трансформация нескольких лет?
С точки зрения самих стандартов (согласно IFRS 1) первая отчетность по МСФО должна включать полноценные данные за два полных финансовых года. То есть если компания составляет отчетность за 2008 год, то в качестве сравнительных данных баланса, отчета о прибылях и убытка, отчета об изменениях в капитале, отчета о движении денежных средств и данных пояснительной записки приводятся данные за 2007 год.
Для компаний, составляющих отчетность первую отчетность за 2009 год, будет действовать уже новая редакция IFRS 1, требующая раскрытия также данных баланса на дату перехода на МСФО (то есть, 1 января 2008 года – в первой отчетности баланс будет иметь три графы, а не две, как обычно). Но по сути, это незначительно усложняет переход на МСФО, поскольку баланс на дату перехода составлялся и раньше (без этого невозможно составить отчет о прибылях и убытках за сравнительный период), просто не было требования раскрывать его в отчетности.
Вместе с тем, в некоторых случаях возможны требования предоставления и большей информации – например, биржевые регуляторы часто требуют от компаний, впервые размещающих акции, отчетность со сравнительными данными за два года (то есть отчетность составляется за три года).
Кроме того, важно иметь в виду, что Вашей компании не обязательно имеет смысл ожидать, когда пройдет достаточный срок для сбора информации за все два года. Довольно часто компании сначала подготавливают первую отчетность только за один год. Учитывая отступление от МСФО в части ограничения данных, это называется не «отчетность по МСФО», а «предварительная финансовая отчетность» или «предварительная финансовая информация». Она также может предоставляться заинтересованным пользователям, и она также может быть проаудирована (аудиторы выпускают так называемый отчет о выполнении специального аудиторского задания или «special purpose report»). А далее при составлении отчетности за следующий период  будет подготовлена полноценная финансовая отчетность, по которой может быть выпущено полноценное аудиторское заключение.