НДС: Как отстоять право на вычет?



Анастасия Солодова, эксперт департамента налогов и права АКГ «Интерэкспертиза».

Разговор с экспертом по налогам и праву АКГ "Интерэкспертиза" — в майском номере журнала «Московский бухгалтер», под заголовком «НДС: как отстоять право на вычет».

Раздел:Налоги

Как известно, НДС является одним из главных «наполнителей» государственной налоговой казны. Стремясь увеличить его собираемость, налоговые инспекторы зачастую необоснованно отказывают в его вычете. За консультацией о том, какие претензии котроллеров обоснованные, какие нет, а также о том, как бухгалтеру отстоять свое право на вычет, мы обратились к эксперту департамента налогов и права АКГ "Интерэкспертиза", полноправного члена Международной ассоциации аудиторских и консультационных компаний AGN International, Солодовой Анастасии.

- Анастасия, часто вновь созданные, а также небольшие фирмы не имеют выручки в отдельные налоговые периоды. Тем не менее, в это время они закупают товары, материалы, пользуются услугами других фирм (например, платят за аренду помещения). Может ли фирма, работая без реализации, принять к вычету входной НДС?

- Налоговики и финансисты настаивают на том, что вычет применить нельзя. Поскольку в этом случае сумма НДС к уплате равна нулю. Иными словами, вычесть входной налог не из чего (письма Минфина РФ от 25 декабря 2007 г. № 03-07-11/642, УФНС по г. Москве от 9 ноября 2007 г. № 19-11/106815). При этом контролеры уточняют, что фирма может применить налоговый вычет не ранее того квартала, когда возникнет налоговая база по НДС. Такие разъяснения дал Минфин России в письме от 2 сентября 2008 года № 07-05-06/191. Однако суды единодушно встают на сторону фирм. Свои выводы арбитры основывают на статьях 171 и 172 Налогового кодекса, в которых определены условия для вычета:приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права приняты налогоплательщиком к учету и предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС;

  • имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • имеются соответствующие первичные документы.Высший Арбитражный Суд в своем постановлении от 3 мая 2006 года № 14996/05 указал, что нормами главы 21 Налогового кодекса «не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги)».Законность вычета НДС за те периоды, когда выручка отсутствует, подтверждает многочисленная судебная практика, например, Постановления ФАС Поволжского округа от 4 февраля 2010 г. по делу N А55-8837/2009, ФАС Московского округа от 11 февраля 2010 г. № КА-А40/351-10 по делу № А40-64733/09-126-430, ФАС Западно-Сибирского округа от 21 сентября 2009 г. № Ф04-5816/2009(20264-А27-25) по делу N А27-2536/2009. Таким образом, если фирма заявит НДС к вычету в периоде, когда нет реализации, судебная поддержка ей обеспечена. Однако это займет достаточно много времени - начиная от камеральной проверки налоговой декларации и заканчивая возвратом НДС после судебного процесса. Поэтому, если у вас нет желания судиться с инспекцией, воспользуйтесь более простым и безопасным способом «защиты» вычета. Организуйте в текущем налоговом периоде реализацию, например, передайте какое-нибудь недорогое имущество своему работнику за плату или безвозмездно. Или выдайте ему часть заработной платы в натуральной форме. Тогда вычитать налог придется не из нуля, а из положительного числа, пусть и небольшого.


  • - Зачастую налоговые органы отказывают в вычете НДС по причине экономической нецелесообразности, неэффективности, нерациональности совершенной сделки. Правомерно ли это?

    - Как я уже говорила, одним из условий вычета НДС, предъявленного поставщиком при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, является их предназначенность для осуществления операций, облагаемых НДС. При этом Налоговый кодекс РФ не содержит указаний на то, что сделка, в рамках которой организация приобретает товары (работы, услуги), имущественные права, должна быть экономически выгодной, рентабельной или прибыльной. Аналогичного мнения придерживается и судебная практика. В Определении от 4 июня 2007 г. № 366-О-П Конституционный Суд РФ указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8, ч. 1 Конституции РФ) компания осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 10 февраля 2009 г. № 8337/08 суд подчеркнул, что Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком платежи по НДС с позиции экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений. Иной подход к разрешению настоящего спора означал бы нарушение установленного Налоговым кодексом порядка исчисления НДС. Поэтому, если контролеры, отказали в вычете по причине экономической нецелесообразности, смело обращайтесь в суд.

    - Скажите, а правомерен ли вычет НДС в отношении товаров, которые были утеряны по вине третьего лица (впоследствии стоимость утерянных товаров компенсирована виновным лицом)?

    - Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к вычету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Пункт 3 ст. 170 НК РФ предусматривает случаи, при которых суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. При этом приведенный перечень является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит. Недостачи и потери товара, обнаруженные в процессе инвентаризации имущества (проверки фактического наличия), к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. Следовательно, у организации отсутствует обязанность по восстановлению НДС со стоимости недостающих товаров, утерянных по вине третьего лица. Подтверждением правильности такого похода является, в частности, Решение Высшего Арбитражного Суда России от 23 октября 2006 г. № 10652/06, которым соответствующий абзац Письма ФНС РФ от 19.10.2005 № ММ-6-03/886@ был признан недействующим.Аналогичное мнение было высказано, например, в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 15 сентября 2009 по делу № А56-6495/2009, ФАС Поволжского округа от 6 августа 2009 г. по делу № А65-3671/2009. Однако существует и противоположная точка зрения, согласно которой выбывшие в результате недостачи товарно-материальные ценности при осуществлении операций, облагаемых НДС, не использовались, суммы НДС, ранее принятые к вычету по таким товарно-материальным ценностям, необходимо восстановить. При этом указанное восстановление сумм налога должно производиться в том налоговом периоде, в котором недостающие товарно-материальные ценности списываются с учета.Данная точка зрения высказана, например, в Письмах Минфина России от 20 июля 2009 г. № 03-03-06/1/480, от 15 мая 2008 г. № 03-07-11/194.

    - Много вопросов, вызывает ситуация о вычете НДС по кассовому чеку в магазине. Можно ли в этом случае принять входной НДС к вычету?

    - До недавнего времени этот вопрос был предметом постоянных споров с налоговыми инспекторами. Контролеры настаивали, что вычет применить нельзя, так как единственным документом, подтверждающим право на вычет НДС, является счет-фактура, полученный от продавца. Имейте в виду: такие требования не основаны на законе. Ведь Налоговый кодекс предусматривает, что «при реализации товаров за наличный расчет требования... по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы» (п. 7 ст. 168 НК РФ). Кроме того, как указано в определении Конституционного Суда РФ от 2 октября 2003 года №384-О, счет-фактура не является единственным документом для предоставления вычета НДС. Другими словами, законодательство позволяет принять к вычету НДС по товарам, купленным в розничном магазине, и без наличия счета-фактуры. Главное, чтобы сумма налога была выделена в кассовом и/или товарном чеках отдельной строкой. На это указывает Президиум ВАС РФ в Постановлении от 13 мая 2008 г. № 17718/07. Такой же позиции придерживается большинство федеральных арбитражных судов (например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20 июля 2009 г. № Ф04-4134/2009(10406-А67-42), ФАС Северо-Западного округа от 22 апреля 2009 г. № А56-29646/2007).Тем не менее, если вы не готовы отстаивать свою позицию в суде, можете поступить следующим образом. Оформите на работника, делающего покупку за наличные, доверенность на получение товарно-материальных ценностей. Этот документ подтверждает, что человек покупает товары не в личное пользование, а по поручению фирмы. Во многих крупных магазинах есть специальные договорные отделы, где представителю фирмы, купившему товары за наличные, выпишут счет-фактуру, накладную и приходный кассовый ордер. В таких документах НДС должен быть выделен отдельной строкой, поэтому его можно принять к вычету.

    - Насколько часто налоговые органы отказывают в вычете НДС по формальным основаниям, например, некорректно оформлен счет-фактура (не заполнен тот или иной реквизит, предусмотренный п. 5, 5.1 ст. 169 НК РФ, не точно указано наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав и т.д.)?

    - До недавнего времени такого рода «формальные придирки» налоговых органов к оформлению счетов-фактур были весьма многочисленны, например, в вычете НДС могли отказать, если в счете-фактуре:
  • в строках 2 «Продавец» и 2а «Адрес», строках 6«Покупатель» и 6а «Адрес» указаны реквизиты не в полной мере соответствующие учредительным документам, не указан почтовый индекс;
  • при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав через филиал (структурное подразделение организации) в графе 2б «ИНН/КПП» указаны данные головной организации;
  • не заполнена строка 5 «К платежно-расчетному документу» в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), даже если такие платежи и собственно реализация были осуществлены в один день;
  • в графе 1 «Наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав» указана лишь ссылка на договор или его часть (без подробного описания);
  • нет указания на то, что счет-фактура подписан уполномоченным лицом (лицами), а не руководителем организации и главным бухгалтером; В Налоговый кодекс РФ с 1 января 2010 введена норма, которая существенно снижает риск «формальных придирок» со стороны налоговых органов - абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ.


  • В частности, теперь налоговые органы вправе отказать покупателю в вычете НДС, только если выявленные нарушения в оформлении счета-фактуры не позволяют идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму НДС. Однако данная норма применяется только к правоотношениям, возникшим после 1 января 2010 г. (п. 6 ст. 2, ч. 5 ст. 4 Федерального закона от 17 декабря 2009 г. № 318-ФЗ).

    - А как быть с исправленным счетом-фактурой, в каком периоде по нему можно принять к вычету входной налог?

    - Если продавец внес в счет-фактуру какие-либо исправления, то он заверяет их своей печатью, подписью руководителя и указывает дату исправлений.Покупатель, получивший исправленный счет-фактуру, поступает следующим образом.1. Если «дефектный» счет-фактура не был зарегистрирован в книге покупок, то после внесения исправлений фирма может сделать такую запись и принять НДС к вычету. 2. Если фирма уже зарегистрировала «дефектный» счет-фактуру в книге покупок и приняла к вычету НДС, то запись в книге нужно аннулировать (вычет сторнировать). Для этого оформляют дополнительный лист книги покупок и сдают уточненную декларацию по НДС за тот квартал, в котором был заявлен налоговый вычет. А исправленный счет-фактуру можно зарегистрировать в книге покупок только на дату внесения исправлений, указанную в счете-фактуре. Иначе говоря, вычет НДС по исправленному счету-фактуре можно применить в том квартале, в котором были внесены исправления, поскольку именно в этом налоговом периоде покупателем получен счет-фактура, оформленный надлежащим образом. Такие разъяснения содержатся в письме ФНС России от 6 сентября 2006 года № ММ-6-03/896@. Поддерживает такую позицию и Минфин РФ в письме от 3 ноября 2009 г. № 03-07-09/53, и УФНС России по г. Москве в письме от 2 октября 2007 г. № 19-11/093419.Некоторые федеральные суды поддерживают налоговиков (например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 апреля 2008 г. № А33-12941/07-Ф02-1131/08, ФАС Поволжского округа от 19 марта 2009 г. № А55-11479/2008, ФАС Московского округа от 25 сентября 2009 г. № КА-А40/9821-09 по делу № А40-642/09-118-12).Другие суды придерживаются противоположной позиции, согласно которой право на вычет по исправленному счету-фактуре возникает в том периоде, когда был получен первоначальный счет-фактура (например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 14 января 2010 г. по делу N А33-5679/2007, ФАС Московского округа от 11 февраля 2010 г. N КА-А40/439-10, ФАС Северо-Кавказского округа от 27 августа 2009 г. по делу № А32-14655/2008-70/135). Такой позиции придерживается и Президиум ВАС в постановлениях от 3 июня 2008 г. № 618/08, от 4 марта 2008 г. № 14227/07.

    -Благодарим за беседу Анастасию Солодову, эксперта департамента налогов и права АКГ «Интерэкспертиза».

    Дата: май 2010

    Место публикации: журнал «Московский бухгалтер» / № 9-10 (121-122). Май 2010



    АКГ «Интерэкспертиза» просит вас при использовании публикаций иметь в виду, что:
  • статья представляет собой мнение автора, согласованное во всех существенных отношениях с мнением Экспертного совета АКГ «Интерэкспертиза» на момент её подготовки;
  • мнение автора не всегда совпадает с мнением официальных органов;
  • необходимо помнить, что законодательство или правоприменительная практика могли измениться с момента выпуска данной статьи;
  • все вопросы, рассмотренные в статье, носят общий характер и не предназначены для непосредственного использования в практической деятельности без согласования всех конкретных обстоятельств дела с профессиональными консультантами.


  • Назад в раздел